Risanamento o liquidazione: modificato il trattamento fiscale delle sopravvenienze legate ad una ristrutturazione procedimentalizzata

Il Decreto legislativo 147/15, recentemente varato dal governo, contiene importanti novità per quanto concerne la disciplina fiscale delle sopravvenienze attive generate da procedure di concordato o ristrutturazione. Come noto, la materia è stata oggetto di importanti rivisitazioni negli ultimi anni nel tentativo di conciliare le esigenze della ristrutturazione con il trattamento tributario delle perdite sui crediti.

Infatti, prima dell’entrata in vigore del D.L. 22 giugno 2012, n.83 nel TUIR vi era unicamente una previsione relativa alla non imponibilità delle sopravvenienze derivanti dal concordato preventivo o fallimentare, mentre non era prevista alcuna disposizione con riguardo alla riduzione dei debiti conseguenti all’omologazione dell’accordo di ristrutturazione dei debiti. A fronte di tale lacuna, vi era il tentativo della dottrina e degli operatori, prevedibilmente contrastato dall’Agenzia delle entrate (v. Nt. 6 marzo 2006 prot. 954/35315/2006 AE),  di estendere in via interpretativa all’accordo di ristrutturazione la medesima disciplina prevista per il concordato.

Il vuoto normativo è stato colmato dall’art. 33 comma 4 D.L. 83/2012, il quale ha previsto che, anche per gli accordi di ristrutturazione dei debiti omologati o i piani attestati pubblicati sul registro delle imprese, la riduzione dei debiti dell’impresa non costituisse sopravvenienza attiva ma, a differenza di quanto previsto per il concordato, solo per la parte che eccedeva le perdite, pregresse e di periodo.

L’art. 13 D.Lgs. 147/15 ridefinisce i rapporti tra diverse modalità di ristrutturazione del debito di impresa. Esso estende gli effetti fiscali delle procedure concorsuali anche al caso in cui le sopravvenienze siano relative a procedure analoghe a quelle previste dal nostro ordinamento ma approvate in giurisdizioni diverse dall’Italia e con le quali esiste un adeguato scambio di informazioni. In modo significativo, inoltre, viene introdotto un trattamento fiscale differente delle sopravvenienze, non più correlato al distinguo accordo/concordato, bensì correlato al binomio liquidazione/risanamento.

Infatti, laddove il concordato sia lo strumento con il quale si intende preservare la continuità di impresa, analogamente all’accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell’articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, ovvero al piano attestato ai sensi dell’articolo 67, terzo comma, lettera d), del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, pubblicato nel registro delle imprese, “la riduzione dei debiti dell’impresa non costituisce sopravvenienza attiva per la parte che eccede le perdite, pregresse e di periodo, di cui all’articolo 84, senza considerare il limite dell’ottanta per cento, e gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati di cui al comma 4 dell’articolo 96”. Solo in caso di concordato liquidatorio o fallimentare le sopravvenienze saranno integralmente e senza limiti detassabili.

Il decreto inoltre interviene sulla tassabilità delle rinunce ai crediti effettuate dai soci, anch’esse spesso correlate ad una ristrutturazione societaria. Dette sopravvenienze infatti saranno detassabili solo nei limiti del valore fiscale del credito che dovrà essere autocertificato dal socio.